В результате проверки налога на прибыль

Камеральная проверка по налогу на прибыль: как подготовиться?

Отправить на почту

Проверка налога на прибыль – необходимое условие для успешной сдачи отчетности. Налоговые органы осуществляют камеральную проверку налога на прибыль не только логически, но и во взаимосвязи с другими отчетными материалами. Любые выявленные при проверке неувязки приводят к требованию о предоставлении дополнительных пояснений. Рассмотрим, на какие моменты при составлении декларации по прибыли необходимо обратить особое внимание и как подготовиться к камеральной проверке по налогу на прибыль.

Порядок проведения камеральной налоговой проверки

Порядок проведения камеральной проверки установлен ст. 88 НК РФ. Налогоплательщикам, представляющим декларации по прибыли, следует обратить внимание на следующие положения этого порядка.

1. Проверке подлежит только представленная в налоговый орган декларация (п. 1 ст. 88 НК РФ). Однако если декларация не представлена, налоговый орган вправе камерально в те же сроки проверить информацию о налогоплательщике по имеющимся у него источникам (п. 2 ст. 88 НК РФ).

2. Проверка проводится без специального решения руководителя налогового органа (п. 2 ст. 88 НК РФ) и без уведомления налогоплательщика.

3. Срок проведения камеральной проверки – 3 месяца с даты представления декларации (п. 2 ст. 88 НК РФ).

4. При получении декларации с убытком, выявлении ошибок, расхождений и несоответствий с другими сведениями налоговый орган направляет налогоплательщику требование о предоставлении пояснений по выявленным несоответствиям или внесении соответствующих исправлений в декларацию (п. 3 ст. 88 НК РФ).

5. Пояснения должны быть представлены налоговому органу любым доступным организации способом в течение 5 рабочих дней со дня получения требования (п. 3 ст. 88 НК РФ).

6. В подтверждение данных, входящих в пояснения, налогоплательщик вправе дополнительно предоставить бухгалтерские и налоговые регистры, а также любые другие документы (п. 4 ст. 88 НК РФ).

7. Если в ходе камеральной проверки налогоплательщик представляет уточненную налоговую декларацию за проверяемый период, то срок камеральной проверки начинает отсчитываться заново от даты представления уточненной декларации (п. 9.1 ст. 88 НК РФ).

8. Если уточненная декларация представлена по истечении 2 лет после срока, установленного для сдачи этой отчетности за соответствующий отчетный (налоговый) период, и налог в ней начислен в меньшей сумме или увеличена сумма убытка, то налоговый орган вправе истребовать не только пояснения, но и первичные документы (п. 8.3 ст. 88 НК РФ).

9. У налогоплательщиков, пользующихся льготами, налоговый орган вправе истребовать документы, подтверждающие право на применение такой льготы (пп. 6 и 12 ст. 88 НК РФ).

Если в ходе камеральной проверки нарушения не выявлены, то камеральная проверка автоматически завершается без составления каких-либо дополнительных документов. Если же налоговики выявили в декларации ошибки и/или противоречия, далее применяется особый порядок взаимодействия контролеров и налогоплательщика (см. далее).

Что делать налогоплательщику при выявлении в декларации ошибок и противоречий

Если, несмотря на представленные пояснения и дополнительные мероприятия налогового контроля, налоговый орган считает нарушение выявленным, то в течение 10 рабочих дней с даты завершения проверки им составляется акт камеральной налоговой проверки. Акт должен быть вручен налогоплательщику не позднее 5 рабочих дней после даты составления.

В течение 1 месяца налогоплательщик вправе представить возражения на акт камеральной проверки. Возражения должны быть рассмотрены руководителем налогового органа в течение 10 рабочих дней после окончания срока представления возражений. По результатам этого рассмотрения может быть вынесено решение о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности. Руководителем налогового органа может быть вынесено также решение о продлении сроков проверки (на срок не более 1 месяца) и о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

С учетом изложенного становится очевидной важность самостоятельной проверки декларации по прибыли перед сдачей ее в налоговые органы и готовность к представлению исчерпывающих пояснений в ответ на запрос налоговых органов.

Как считать налог на прибыль, узнайте здесь.

Ключевые моменты проверки налога на прибыль

Остановимся на наиболее важных моментах, имеющих место при проверке налога на прибыль у большинства организаций. Ссылки на строки декларации по прибыли мы приводим применительно к ее форме, утвержденной приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/572@.

1. Если декларация заполняется вручную, ее необходимо проверить на отсутствие арифметических ошибок и на соответствие сумм, попадающих в лист 02, суммам, рассчитанным в соответствующих приложениях к листу 02. При автоматическом заполнении в бухгалтерской программе и в системах электронной сдачи отчетности такая проверка обычно присутствует.

2. Если заявлена льгота по налогооблагаемой базе или снижена ставка, налогоплательщик должен быть готов к представлению пояснений и копий документов, подтверждающих право на применение льгот.

3. Доходы от реализации в ходе проверки по налогу на прибыль обычно сверяются налоговыми органами с доходами, отраженными в декларации (или в декларациях – с учетом сопоставимости периодов) по НДС.

В сравнении с декларацией по НДС могут возникать вопросы в следующих случаях:

  • Наличия доходов, облагаемых НДС и не облагаемых налогом на прибыль (например, при безвозмездной передаче имущества).
  • Осуществления организацией операций, не облагаемых НДС. В этом случае налогоплательщик не должен забывать о необходимости заполнения в декларации по НДС раздела 7, в котором отражаются данные об операциях, не подлежащих налогообложению НДС.
  • Осуществления организацией операций, облагаемых по ставке НДС 0%. Здесь надо быть готовым к систематической даче пояснений по расхождениям из-за того, что при применении ставки 0% период подтверждения права на применение этой ставки не всегда совпадает с периодом отгрузки. Как правило, есть остаток с неподтвержденным правом применения на начало сравниваемого периода, имеются расхождения из-за подтверждения в течение периода и, как следствие, есть расхождения на конец сравниваемого периода. Это обстоятельство (с приложением налоговых регистров, отражающих реализацию с разбивкой по ставкам НДС, и расчетов распределения НДС в зависимости от факта подтверждения права на ставку 0%, из которых становится понятной различие в объемах реализации) необходимо будет пояснить налоговым органам.
  • Во внереализационных доходах организации имеют место доходы, подлежащие обложению НДС, но в декларации по прибыли не попадающие в строки расшифровки выручки от реализации. В этом случае налогооблагаемая база по НДС будет больше, чем выручка от реализации в декларации по прибыли. Это также потребует пояснений с приложением налоговых регистров.
  • 4. Пояснений потребует общий убыток отчетного периода и убытки, отраженные в приложении 3 к листу 02 (в частности, убытки от объектов обслуживающих производств и хозяйств, от реализации амортизируемого имущества, от реализации права требования долга).

    5. При заполнении данных по начисленным за отчетный (налоговый) период авансовым платежам (строки 210, 220, 230 листа 02) необходимо проверить наличие уточненных деклараций, которые могут повлиять на сумму авансовых платежей.

    6. Если организация является плательщиком каких-то иных налогов, кроме налога на прибыль и НДС (например, налога на имущество), то по строке 041 в приложении 2 к листу 02 она должна отразить сумму начисленных за налогооблагаемый период налогов. Отсутствие данных по этой строке приведет к необходимости дополнительных пояснений.

    7. Пояснения, скорее всего, будут затребованы налоговыми органами, если организация получает целевое финансирование и заполняет лист 07 декларации по прибыли, особенно в случае отражения в нем значительных сумм.

    8. При составлении декларации по прибыли за налоговый период (год) необходимо проверить, увязываются ли данные декларации по прибыли с бухгалтерской отчетностью:

  • сумма начисленного за год налога на прибыль в декларации и в отчете о прибылях и убытках по строке «Текущий налог на прибыль» должны совпадать;
  • разницы между бухгалтерской и налоговой прибылью должны иметь реальные объяснения, отраженные в налоговых регистрах.
  • 9. При расчете распределения платежей по налогу на прибыль и авансовых платежей между обособленными подразделениями (приложение 5 к листу 02) рекомендуется уделить особое внимание следующим моментам:

  • правильности расчета долей налоговой базы;
  • соответствию суммы налоговых баз подразделений общей налоговой базе по организации;
  • расчету авансовых платежей на следующий период, сумма которых для каждого обособленного подразделения определяется умножением общей суммы начисленных на следующий период авансовых платежей по организации на долю налоговой базы подразделения.
  • В большинстве случаев после исчерпывающих пояснений, не противоречащих данным декларации, вопросы налоговыми органами снимаются. При этом ошибки в заполнении декларации, связанные с неправильным отражением сумм по ее строкам, но не приводящие к искажению итоговой суммы начисленного налога, возможно также объяснить в пояснениях. Уточненная декларация в этом случае не потребуется (п. 1 ст. 81 НК РФ).

    Чтобы без проблем пройти камеральную проверку декларации по налогу на прибыль, заранее проверьте арифметические ошибки и основные контрольные соотношения. Кроме того, будьте готовы представить налоговикам пояснения и документы, если применяете льготы по этому налогу, получили целевое финансирование и др.

    nalog-nalog.ru

    Доначисление налога на прибыль и пени по нему

    Как отразить в учете организации доначисленный в результате налоговой проверки налог на прибыль и пени?

    По результатам выездной налоговой проверки по налогу на прибыль за прошлый год организации — производителю готовой продукции, которой является пакетированное молоко, в апреле текущего года доначислен налог на прибыль вследствие неправомерного включения в состав косвенных расходов затрат на приобретение тары. В бухгалтерском учете расходы на приобретение тары формировали финансовый результат по мере реализации продукции, которая реализована в текущем году. Сумма доначисления налога составила 350 000 руб., пеней — 2 281,39 руб. Проверка проведена после утверждения годовой бухгалтерской отчетности за прошлый отчетный год. Выявленная ошибка организацией признана несущественной.

    Налог на прибыль организаций

    Налоговый кодекс РФ разрешает налогоплательщику самостоятельно определять перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией, закрепив его в учетной политике (п. 1 ст. 318 НК РФ ). Механизм распределения затрат на прямые и косвенные должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам, только если нет реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив экономически обоснованные показатели (Письмо Минфина России от 13.03.2017 N 03-03-06/1/13785). В случае неправомерного признания прямых расходов косвенными может быть занижен налог на прибыль, ведь согласно п. 2 ст. 318 НК РФ в отличие от косвенных расходов прямые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль не сразу, а по мере реализации готовой продукции, в стоимости которой они учтены.
    Поэтому, учитывая то, что абз. 6 п. 1 ст. 318 НК РФ прямо указывает на отнесение к прямым расходам материальных затрат, определяемых в соответствии с пп. 1, 4 п. 1 ст. 254 НК РФ , а также позицию ВАС РФ, высказанную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 02.11.2010 N 8617/10 по аналогичному вопросу, организация согласилась с суммой доначисления налога и пени и уплатила их в добровольном порядке в установленный срок.
    Суммы пеней, перечисляемые в бюджет, а также суммы налога на прибыль (а следовательно, и доначислений по налогу) не учитываются в целях налогообложения (п. п. 2, 4 ст. 270 НК РФ ).
    Отметим, что, поскольку ошибка в исчислении налога на прибыль была выявлена налоговым органом при проведении проверки, уточненную декларацию по налогу на прибыль подавать не обязательно. Это связано с тем, что она представляется в том случае, если налогоплательщик самостоятельно выявил ошибку, что следует из п. 1 ст. 81 НК РФ . На это указано также в Письмах ФНС России от 16.07.2013 N АС-4-2/12705 , от 21.11.2012 N АС-4-2/19576 . Подробнее по данному вопросу см. Практическое пособие по налоговым проверкам.
    Дополнительную информацию о том, нужно ли подавать уточненную декларацию, если ошибка в исчислении налога обнаружена при выездной проверке, см. в Практическом пособии по налоговым проверкам.

    Применение ПБУ 18/02

    В данном случае доначисление произведено вследствие неправомерного включения в состав косвенных расходов затрат на приобретение тары в налоговом учете. При этом в бухгалтерском учете расходы на приобретение тары формировали финансовый результат по мере реализации продукции, затаренной в эту тару. Таким образом, в налоговом учете рассматриваемые расходы были признаны раньше, чем в бухгалтерском учете. В связи с этим в периоде признания расходов в налоговом учете в бухгалтерском учете неправомерно были признаны налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство (ОНО) (п. п. 12, 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 , утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н ). Величина неправомерно признанного ОНО в данном случае равна сумме доначисленного налога на прибыль (350 000 руб.).
    В предыдущем году в бухгалтерском учете указанное ОНО было отражено по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» ( Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

    Бухгалтерский учет

    После выявления ошибки в апреле текущего года организации необходимо скорректировать признанное ранее ОНО. Считаем, что корректировка в данном случае может быть выполнена в месяце обнаружения ошибки сторнировочной записью по дебету счета 68 и кредиту счета 77, так как указанная сумма не участвовала в формировании финансового результата в бухгалтерском учете по итогам предыдущего отчетного года (п. 14 Положения по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» ( ПБУ 22/2010 ), утвержденного Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н , Инструкция по применению Плана счетов).
    В результате этого в учете увеличивается задолженность по уплате налога на прибыль, учитываемая на счете 68. Какие-либо иные записи по отражению доначисленного налога не требуются.
    Сумма пеней может отражаться по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 68 аналогично санкциям за несоблюдение налогового законодательства. Аналогичный вывод можно сделать из Приложения к Письму Минфина России от 28.12.2016 N 07-04-09/78875 .

    m.ppt.ru

    НАЛОГОВЫЕ ПРОВЕРКИ: НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

    Для всех видов налогов характерны проверки:

    • своевременности и полноты представления плательщиками деклараций (расчетов), наличия в них обязательных реквизитов;
    • своевременности и полноты уплаты налогов и сборов;
    • правильности определения плательщиками налоговой базы, применения налоговых льгот, вычетов и налоговых ставок.

    При камеральной проверке налоговые органы могут:

    • выставлять требования к плательщику о представлении пояснений или внесении исправлений в налоговые декларации (расчеты) при наличии в них ошибок, противоречий либо выявлении несоответствия содержащихся в них сведений сведениям, имеющимся у налогового органа;
    • истребовать у плательщиков документы, подтверждающие право на применение налоговых льгот, на применение налоговых вычетов по НДС, являющиеся основанием для исчисления и уплаты налогов, связанных с использованием природных ресурсов.
    • Налоговые органы вправе при проведении как камеральных, так и выездных проверок истребовать у контрагентов и других лиц документы, информацию о конкретных сделках проверяемого плательщика на основе статьи 93.1 Налогового кодекса (НК).

        Проверка по налогу на прибыль

        Налог на прибыль занимает лидирующее место в налоговых поступлениях.

        Наиболее часто в налоговом учете выявляются следующие ошибки:

        • в налоговую базу не включены доходы от реализации (доля в уставном капитале, выручка от продажи недвижимости, плата за предоставление имущества в аренду);
        • в налоговую базу не включены внереализационные доходы (признанные должником или судом к уплате штрафы и пени, проценты по векселям и банковским счетам, восстановленные резервы, списанная кредиторская задолженность, положительная суммовая разница);
        • нормируемые расходы учтены сверх нормативов;
        • неправильно рассчитана амортизация имущества (начислена амортизация на имущество, полученное безвозмездно, начислена амортизация на недвижимость до подачи документов на государственную регистрацию, неправильно определена амортизационная группа, не использованы понижающие коэффициенты по дорогостоящим легковым автомобилям);
        • единовременно учтены расходы, требующие распределения по периодам;
        • налоговая база уменьшена на затраты, которые нельзя учитывать в расходах.
          • Проверка деклараций

            При проведении камеральной проверки деклараций по налогу на прибыль обращается внимание на наличие несоответствия или отсутствия логической связи между показателями налоговой и бухгалтерской отчетности. В таких случаях запрашиваются необходимые пояснения у налогоплательщика, истребуется у третьих лиц документация, касающаяся деятельности проверяемой организации.

            Проверка деклараций проводится в автоматизированном режиме на основе контрольных соотношений, разработанных налоговым ведомством.

              Экономический анализ

              При экономическом анализе особое внимание обращается:

              • на наличие убытков в организации в течение двух и более календарных лет;
              • опережение темпа роста расходов над темпами роста доходов от реализации товаров;
              • ведение финансово-хозяйственной деятельности на основе договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками без наличия разумных экономических или иных причин;
              • непредставление пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.
              • Проверяются также такие вопросы, как:

                • правомерность применения льгот;
                • соблюдение порядка исчисления налога, правомерность уплаты только квартальных авансовых платежей, правильность определения ежемесячных авансовых платежей в соответствии с НК;
                • целевое использование средств и иного имущества, полученных в рамках благотворительной помощи и отражаемых в декларации;
                • соблюдение порядка налогообложения иностранных организаций;
                • правильность определения стоимости амортизируемого имущества, ведения налогового учета и т.д.
                • В ходе выездных проверок налоговики используют данные бухгалтерского баланса (форма №1), отчета о прибылях и убытках (форма №2), главной книги или оборотно-сальдовой ведомости, а также положение об учетной политике организации, регистры бухгалтерского и налогового учетов, декларации по налогу на прибыль, первичные документы.

                  Прибыль для целей бухгалтерского и налогового учета отличается из-за разных подходов к признанию доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Это приводит к возникновению разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

                  Поэтому проводится проверка правильности формирования постоянных и временных разниц.
                  Постоянные разницы — это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы. Эти разницы возникают в результате:

                  • превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли, над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения;
                  • непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества;
                  • непризнания для целей налогообложения убытка, связанного с появлением разницы между оценочной стоимостью имущества при внесении его в уставный капитал другой организации и стоимостью, по которой это имущество отражено в бухгалтерском балансе у передающей стороны;
                  • образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени уже не может быть принят в целях налогообложения.
                  • Временные разницы — это доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль в одном отчетном периоде, а налоговую базу — в другом. Эти разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль, т.е. суммы, которая оказывает влияние на величину налога в следующих периодах.

                    Учетная политика для целей налогообложения

                    Учетная политика для целей налогообложения — выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК способов определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

                    При формировании учетной политики организации обычно фиксируются:

                    • порядок ведения налогового учета;
                    • метод признания доходов и расходов;
                    • критерии отнесения затрат к тем или иным группам расходов;
                    • метод оценки сырья и материалов, покупных товаров;
                    • метод начисления амортизации, амортизационная премия, применение специальных коэффициентов, норма амортизации по основным средствам, бывшим в эксплуатации;
                    • порядок признания расходов на приобретение права на земельные участки;
                    • формирование резервов, позволяющих равномерно распределять расходы:
                    • по сомнительным долгам;
                    • по гарантийному ремонту и обслуживанию;
                    • на социальную защиту инвалидов;
                    • на ремонт основных средств;
                    • на оплату отпусков и выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
                    • период распределения расходов по некоторым видам сделок;
                    • принципы и методы распределения дохода от реализации по производствам с длительным технологическим циклом;
                    • квалификация сделок по операциям с ценными бумагами, определение расчетной цены акции, метод списания на расходы выбывших ценных бумаг, метод последовательности закрытия коротких позиций по ценным бумагам;
                    • показатель для определения доли прибыли, приходящейся на организацию и ее обособленные подразделения, и порядок уплаты ими налога;
                    • перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией, оценка остатков незавершенного производства, порядок признания прямых расходов налогоплательщиками, оказывающими услуги, определение покупной стоимости товаров.
                    • © Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на «Субсчет.ру: теория и практика бухгалтерского учета и налогообложения» при цитировании (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)

                      www.subschet.ru

                      Глава 13Аудит налога на прибыль

                      – цели и задачи аудиторской проверки налога на прибыль;

                      – перечень основных документов, на основании которых проводится аудит налога на прибыль;

                      – последовательность работ при проверке налога на прибыль;

                      – основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита налога на прибыль.

                      Целью аудита налога на прибыль является установление соответствия порядка исчисления налога на прибыль требованиям налогового законодательства.

                      Задачами аудита налога на прибыль является проверка:

                      – состояния синтетического и аналитического учета расчетов по налогу;

                      – формирования налоговой базы;

                      – определения доходов и расходов, не учитываемых при исчислении налоговой базы;

                      – отражения текущих налоговых обязательств перед бюджетом в бухгалтерской и налоговой отчетности;

                      – отражения сумм отложенных налогов в бухгалтерской отчетности;

                      – классификации и раскрытия в финансовой отчетности с должной степенью детализации информации о расходах, текущих налоговых обязательствах, отложенных налоговых активах и обязательствах;

                      – полноты и своевременности уплаты налога на прибыль в бюджет.

                      Основной нормативный документ – Налоговый кодекс Российской Федерации, глава 25.

                      Предоставляемые аудитору документы: бухгалтерский баланс (форма № 1), отчет о прибылях и убытках (форма № 2), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, приказ об учетной политике организации для целей налогообложения, регистры бухгалтерского учета по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», налоговые декларации, первичные документы, подтверждающие доходы и расходы для целей налогообложения.

                      Работы при проведении аудита налога на прибыль можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

                      Основной задачей аудита налога на прибыль является установление правильности определения и отражения в учете сумм налога на прибыль. Для этого аудитору необходимо выполнить следующие процедуры:

                      – оценить систему бухгалтерского и налогового учета;

                      – оценить аудиторские риски;

                      – рассчитать уровень существенности;

                      – определить основные факторы, влияющие на налоговые показатели;

                      – проанализировать организацию документооборота и изучить функции и полномочия служб, ответственных за исчисление и уплату налогов.

                      Выполнение вышеназванных процедур на данном этапе позволит выявить объекты налогообложения, установить степень соответствия применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, оценить уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.

                      Перед проведением аудита налога на прибыль аудитору необходимо проанализировать необычные операции, которые имели место в течение проверяемого периода, а именно: изменение методологии ведения бухгалтерского учета, а также методологии расчета налогов; изменение материальной переоценки основных средств для целей налогового учета; внедрение новых услуг.

                      Необходимо также выявить, существуют ли у компании такие услуги (товар), которые возможно квалифицировать как услуги (товар) для собственного потребления (возможно, сотрудники компании бесплатно пользуются услугами (товарами), производимыми компанией).

                      Для целей налогового учета необходимо подтвердить производственный характер использования услуг (товаров). Для этого аудитору необходимо запросить первичные документы (распоряжения, производственные отчеты и т. п.).

                      На данном этапе проводится углубленная проверка участков налогового учета, в которых выявлены проблемные зоны с учетом значения уровня существенности. При этом:

                      – оценивается правильность определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль;

                      – проверяется налоговая отчетность организации;

                      – прогнозируются налоговые последствия для организации в случаях некорректного применения норм налогового законодательства.

                      Направления проверки и соответствующие процедуры приведены в табл. 13.1.

                      Таблица 13.1. Направления и процедуры аудита налога на прибыль

                      Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита налога на прибыль:

                      – неправильное формирование налоговой базы (доходов и расходов);

                      – включение в состав расходов экономически не обоснованных расходов;

                      – нарушения порядка выбранного метода учета;

                      – нарушения порядка применения льгот;

                      – нарушения порядка формирования налоговых вычетов;

                      – отсутствие или нарушение системы внутреннего контроля за правильностью исчисления налога на прибыль;

                      Заключительный этап

                      По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией (приложение 13.1) руководителю проверки.

                      Приложение 13.1.

                      Процедура 1. Проверка правильности момента признания доходов/ расходов для целей налога на прибыль на основании первичных документов.

                      Процедура 2. Проверка правильности исчисления доходов для целей налога на прибыль на основании регистров налогового учета.

                      * Должна быть проанализирована выручка от реализации приобретенных товаров, от реализации амортизируемого имущества, от реализации имущественных прав, от реализации прав требования, от реализации товаров, работ, услуг обслуживающими производствами и хозяйствами.

                      ** Аудитор должен указать, на основании каких статей Налогового кодекса РФ получились указанные отклонения.

                      Процедура 3. Проверка правильности исчисления расходов на оплату труда для целей налогообложения.

                      * В случае если выплата была принята к вычету для целей налогообложения, но не предусмотрена трудовым/коллективным договором, необходимо сделать вывод о наличии налогового риска или объяснить причины его отсутствия.

                      Процедура 4. Проверка правильности исчисления амортизационных отчислений.

                      Процедура 5. Проверка правильности лизинговых платежей.

                      Процедура 6. Сопоставление данных налогового и бухгалтерского учета.

                      Процедура 7. Сопоставление оборотов по счету 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»[15]

                      Глава 14Аудит применения ПБУ 18/02

                      Изучив эту главу, вы узнаете:

                      – цели и задачи аудита ПБУ 18/02;

                      – перечень основных документов, на основании которых производится аудит ПБУ 18/02;

                      – последовательность работ при проверке ПБУ 18/02;

                      – основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита ПБУ 18/02.

                      Целью аудита применения ПБУ 18/02 является установление соответствия правильности применения ПБУ 18/02 требованиям налогового законодательства.

                      Задачами аудита применения ПБУ 18/02 являются: проверка формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль; определение взаимосвязи показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации, и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

                      Перед проведением данного аудита необходимо выяснить, вправе ли организация не применять ПБУ 18/02.

                      Не имеют права применять ПБУ 18/02 кредитные и страховые организации, бюджетные учреждения, малые предприятия.[16]

                      В письме Минфина России от 14.07.2003 № 16-00-14/220 указано, что нормам ПБУ 18/02 не обязаны следовать также организации, которые не являются плательщиками налога на прибыль. Это организации, применяющие упрощенную систему налогообложения; систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности или сельскохозяйственного налога; уплачивающие налог на игорный бизнес в части операций, относящихся к игорному бизнесу; применяющие систему налогообложения в свободных экономических зонах или закрытых административно-территориальных образованиях, при выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

                      Организации, уплачивающие единый налог на вмененный доход, могут одновременно вести деятельность, которая облагается налогом на прибыль в общем порядке. Такие организации должны применять ПБУ 18/02 только в части тех доходов и расходов, которые участвуют в формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

                      • Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № ЗЧн;

                      • Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденное приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н;

                      • План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н;

                      Предоставляемые аудитору документы: бухгалтерский баланс (форма № 1); отчет о прибылях и убытках (форма № 2); главная книга или оборотно-сальдовая ведомость; приказ об учетной политике организации; регистры бухгалтерского учета и налогового учета; налоговые декларации по налогу на прибыль; первичные документы, подтверждающие образование разниц между бухгалтерским и налоговым учетом.

                      Работы при проведении аудита применения ПБУ 18/02 можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

                      Ознакомительный этап

                      Основной задачей аудита учета применения ПБУ 18/02 является подтверждение информации об отложенных налоговых активах, обязательствах, постоянных разницах. Аудитору необходимо изучить весь комплект представленной бухгалтерской отчетности, а именно установить, что:

                      – данные об остатках на счетах отложенных налоговых активов на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строке 145 «Отложенные налоговые активы»;

                      – данные об остатках на счетах отложенных налоговых обязательств на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строке 515 «Отложенные налоговые обязательства»;

                      – данные в отчете о прибылях и убытках (форме № 2) корректно отражены. По строке 141 формы № 2 показана сумма налоговых активов. По строке 142 показана сумма отложенных налоговых обязательств, а по строке 150 сформирована сумма текущего налога на прибыль. Необходимо обратить внимание на то, что по строке 200 справочно должна быть показана сумма постоянных налоговых обязательств.

                      На данном этапе аудита необходимо проверить правильность формирования условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, т. е. налога на прибыль, исчисленного на основании бухгалтерской прибыли (убытка), сформированной в отчетном периоде. Для этого необходимо сумму бухгалтерской прибыли (убытка), сформированную в отчетном периоде, умножить на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.

                      Прибыль для целей бухгалтерского и налогового учета отличается из-за несовпадения подходов к признанию доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Это приводит к возникновению разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

                      Затем следует проверить, были ли произведены на полученную сумму соответствующие записи в регистрах бухгалтерского учета:

                      – Дебет 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условный расход (доход) по налогу на прибыль», Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – при наличии бухгалтерской прибыли (условного расхода по налогу на прибыль);

                      – Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условный расход (доход) по налогу на прибыль» – при наличии бухгалтерского убытка (условного дохода по налогу на прибыль).

                      Далее необходимо проверить правильность формирования разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью (убытком), которые образуются в результате различных правил учета доходов и расходов по правилам бухгалтерского и налогового учета.

                      На данном этапе проводится углубленная проверка правильности формирования постоянных и временных разниц.

                      Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы:

                      – формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов;

                      – учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов;

                      При этом аудитор должен учитывать, что постоянные разницы возникают в результате:

                      – превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;

                      – непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;

                      – образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах.

                      В налоговом учете существует ряд расходов, которые не учитываются при налогообложении (ст. 270 НК РФ). К ним относятся, например, материальная помощь, оказываемая сотрудникам, финансовая поддержка собственных общественных или социальных учреждений, расходы на проведение праздничных мероприятий, приобретение товаров (работ, услуг), не связанных с производством.

                      Кроме того, есть расходы, которые нормируются в налоговом учете, а в бухгалтерском учете могут быть приняты без ограничения. Так, с 1 января 2006 г. расходы на рекламу могут быть учтены в размере, не превышающем 1 % выручки; представительские расходы – в размере, не превышающем 4 % расходов на оплату труда; расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата, могут учитываться в течение трех лет.

                      Постоянная разница возникает также в случае, если в налоговом учете формируются какие-либо резервы и по итогам отчетного периода суммы неиспользованных резервов включаются в состав прочих доходов. В бухгалтерском учете формирование таких резервов не предусмотрено. В этом случае при формировании резерва в налоговом учете возникают расходы, которые не учитываются в бухгалтерском учете, а при включении суммы неиспользованного резерва в прочие доходы в налоговом учете появляются доходы, которые не учитываются в бухгалтерском учете.

                      В бухгалтерском учете существуют доходы, не учитываемые при расчете налога на прибыль, к которым, в частности, относятся:

                      – доходы в виде сумм процентов, полученных в соответствии с требованиями ст. 78, 79, 176 и 203 НК РФ из бюджета (внебюджетного фонда) согласно подп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ;

                      – доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов перед бюджетами разных уровней, списанных или уменьшенных в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства РФ (подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ);

                      – доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде (в бухгалтерском учете доходы прошлых лет отражаются в текущем периоде; организации необходимо представить уточненную налоговую декларацию);

                      – доходы, связанные с доначислением налога на прибыль при реализации по ценам ниже рыночных (в случае отклонения цены сделки от рыночной более чем на 20 %, в бухгалтерском учете организация не учитывает такие отклонения; в налоговом учете организация должна доначислить налог на прибыль и НДС).

                      Таким образом, если в организации возникли постоянные разницы и налоговая прибыль больше бухгалтерской, то аудитор должен проверить, произведена ли запись:

                      Дебет 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Постоянный налоговый актив», субсчет «Постоянное налоговое обязательство» – Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»– начислен налог на прибыль в части постоянного налогового обязательства.

                      Если налоговая прибыль меньше бухгалтерской, то аудитор должен проверить наличие записи:

                      Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – Кредит 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Постоянный налоговый актив» – начислен постоянный налоговый актив.

                      По окончании проверки формирования постоянных разниц аудитор проверяет правильность формирования временных разниц, т. е. сумм, которые в бухгалтерском и налоговом учете признаются в разные периоды (п. 8 ПБУ 18/02). Разделяют вычитаемые и налогооблагаемые «временные разницы».

                      Вычитаемые временные разницы (ВВР) возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают раньше, а доходы – позже, чем в налоговом учете.

                      Такие ситуации могут возникать, в частности, если:

                      – сумма начисленных расходов (например, амортизационных отчислений) в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом;

                      – убыток прошлого периода не был использован в этом году и перенесен на будущее;

                      – в текущем году произошла переплата налога на прибыль и его засчитывают в счет будущих платежей;

                      – способы начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете различаются;

                      – способы списания товаров и материалов в производство в бухгалтерском и налоговом учете различаются.

                      Такие ВВР приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который ведет к уменьшению суммы налога на прибыль в будущих отчетных периодах. Аудитор должен проверить, правильно ли формируется отложенный налоговый актив (ОНА), т. е. произведение вычитаемой временной разницы, умноженной на ставку налога на прибыль.

                      Временные разницы учитываются на счете 09 «Отложенный налоговый актив» в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», и организация должна признавать ОНА в том отчетном периоде, когда возникают ВВР, если есть вероятность получения в будущем налогооблагаемой прибыли. Далее по мере уменьшения или полного погашения ВВР сумма ОНА будет уменьшаться или полностью погашаться.

                      Аудитор должен проверить правильность следующей записи в регистрах бухгалтерского учета, а именно по дебету счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы», и установить, уменьшены (списаны) ли суммы ОНА, приходящиеся на ВВР.

                      Допустим, что объект, по которому образуется ОНА, может выбывать в связи с его продажей, ликвидацией или безвозмездной передачей иному собственнику. Если налог на прибыль будущих отчетных периодов уже не может быть уменьшен на сумму ОНА, то по данному объекту должна быть произведена запись:

                      Дебет 99 «Прибыли и убытки» – Кредит 09 «Отложенные налоговые активы» – списана сумма отложенного налогового актива в связи с выбытием объекта, по которому он был начислен.

                      Далее необходимо приступить к проверке правильности формирования налогооблагаемых временных разниц (НВР), которые возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают позже, чем в налоговом, а доходы – раньше. Это приводит к тому, что в отчетном периоде налогооблагаемая прибыль оказывается меньше бухгалтерской. Однако в следующих периодах ситуация может измениться и бухгалтерская прибыль может стать меньше налоговой.

                      НВР могут возникать, например, если сумма начисленных расходов в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом. НВР определяются так же, как и вычитаемые, но имеют противоположный знак.

                      Произведение НВР на ставку налога на прибыль называется отложенным налоговым обязательством (ОНО).

                      Аудитор должен проверить правильность формирования следующих записей в регистрах бухгалтерского учета:

                      • Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» – Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства» – отражено отложенное налоговое обязательство, уменьшающее величину условного расхода (дохода) отчетного периода;

                      • Дебет 77 «Отложенные налоговые обязательства» – Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам», – отражено уменьшение или полное погашение ОНО за счет начислений налога на прибыль отчетного периода;

                      • Дебет 77 «Отложенные налоговые обязательства» – Кредит 99 «Прибыли и убытки» – списано ОНО при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено.

                      После проверки правильности образования всех видов разниц аудитор должен проверить формирование текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка). Необходимо сопоставить величину условного дохода/расхода и его корректировок на суммы постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов (ОНА) и обязательств отчетного периода с величиной налога на прибыль, отраженной в декларации по налогу на прибыль организации и подлежащей уплате в бюджет за отчетный период.

                      В некоторых случаях ОНА и ОНО должны быть списаны на счета прибылей и убытков. В связи с этим желательно в пояснительной записке или отчете о прибылях и убытках показать отдельно позиции ОНА и ОНО, оказавшие влияние на счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и 99 «Прибыли и убытки».

                      Аудитор должен проверить, как раскрыта информация в бухгалтерской отчетности об отложенных налоговых активах и обязательствах. В бухгалтерском балансе для отражения величины ОНА предусмотрена специальная строка 145, а для отражения величины ОНО – строка 515. Однако допускается отражение в бухгалтерском балансе свернутой суммы ОНА и ОНО в том случае, когда в организации одновременно существуют и ОНА, и ОНО, а также учет этой суммы при расчете налога на прибыль.

                      В отчете о прибылях и убытках отражается справочно сумма постоянных налоговых обязательств (активов) (п. 24 ПБУ 18/02).

                      Текущий налог на прибыль отражается по строке 150 рекомендованной Минфином России формы отчета о прибылях и убытках (показатель отражается в круглых скобках).

                      Текущий налог на прибыль исчисляется по формуле:

                      условный доход (расход) + постоянное налоговое обязательство + ОНА – ОНО.

                      Чистый убыток (прибыль) исчисляется по формуле:

                      прибыль (убыток) до налогообложения + ОНА – ОНО – текущий налог на прибыль.

                      В приложении 14.1 приведены три таблицы (процедуры 1–3), которые рекомендуется заполнить при проведении аудиторских процедур формирования информации о налоге на прибыль. Таким образом, значения чистого убытка (прибыли) в бухгалтерском балансе и в отчете о прибылях и убытках должны совпадать.

                      Аудитор должен проверить, как в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу раскрыта трансформация условного расхода (дохода) по налогу на прибыль в текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток), т. е. пояснить суммы:

                      – условного расхода (дохода) по налогу на прибыль;

                      – постоянных и временных разниц, возникших в отчетном и прошлом отчетном периодах, что повлекло корректирование условного дохода (расхода);

                      – постоянного налогового обязательства, отложенных налоговых активов и обязательств;

                      – отложенных налоговых активов и обязательств, списанных за счет прибылей и убытков в связи с выбытием актива или обязательства, а также причины изменений налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом.

                      Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита применения ПБУ 18/02:

                      – в организации не ведется аналитический учет отложенных активов и обязательств;

                      – неправильно формируется стоимость отложенных активов и обязательств и др.

                      По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией (приложение 14.1) руководителю проверки.

                      Приложение 14.1.

                      Процедуры аудита применения ПБУ 18/02.

                      Процедура 1. Сопоставление данных бухгалтерского и налогового учета в части доходов.

                      Процедура 2. Сопоставление данных бухгалтерского и налогового учета в части доходов.

                      Процедура 3. Проверка правильности заполнения отчета о прибылях и убытках.

                      Глава 15Аудит финансовых результатов и распределения прибыли

                      – цели и задачи аудита финансовых результатов и распределения прибыли;

                      – перечень основных документов, на основании которых производится аудит финансовых результатов и распределения прибыли;

                      – последовательность работ при проверке финансовых результатов и распределении прибыли;

                      – основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита финансовых результатов и распределения прибыли.

                      Целью аудита финансовых результатов и распределения прибыли является выражение мнения о достоверности отражения в учете и отчетности прибылей и убытков предприятия, законности распределения и использования прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения.

                      Задачами аудита финансовых результатов и распределения прибыли являются анализ и установление:

                      – правильности определения и отражения в учете прибыли (убытков) от продаж товаров, продукции, работ, услуг;

                      – правильности учета прочих доходов и расходов;

                      – правомерности и обоснованности распределения чистой прибыли.

                      • Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина России от 06.05.1999 № З2н;

                      • Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн;

                      • приказ Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

                      Предоставляемые аудитору документы: учредительные документы, протоколы собраний учредителей, приказы, распоряжения, накладные (акты выполненных работ), отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.), выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, авизо и др.), учетные регистры (журналы-ордера № 11,15 ведомости и машинограммы) по счетам 50, 51, 68, 76, 84, 90, 91, 96, 99 и др., главная книга, форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

                      Работы при проведении аудита финансовых результатов и распределения прибыли можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

                      Основной задачей аудита финансовых результатов и распределения прибыли является установление правильности определения и отражения в учете прибыли (убытков) от продаж товаров, продукции, работ, услуг. Аудитору следует проверить заключительные записи по итогам отчетного года по счету 90 «Продажи». Необходимо проверить, как закрывается финансовый результат от обычных видов деятельности, т. е. перенесено ли сальдо по счету 90 «Продажи» на счет 99 «Прибыли и убытки».

                      Необходимо уделить внимание проверке реформации годового баланса. Для этих целей следует использовать следующие счета: 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки».

                      Поскольку реформация баланса заключается в закрытии счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», то необходимо установить, произведены ли организацией заключительные записи по итогам года:

                      Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – Кредит 99 «Прибыли и убытки» (что означает прибыль);

                      Дебет 99 «Прибыли и убытки» – Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» (что означает убыток).

                      На втором этапе реформации баланса надо проверить закрытие счета 99 «Прибыли и убытки». Сальдо счета 99 «Прибыли и убытки», равное чистой прибыли (или убытку) текущего года, должно быть перенесено на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

                      Основным изменением в порядке составления отчета о прибылях и убытках (форма № 2) за 2006 г. является то, что отменены строки 120 «Внереализационные доходы» и 130 «Внереализационные расходы». Строка 090 «Прочие операционные доходы» теперь называется иначе – «Прочие доходы». Новое название строки 100 – «Прочие расходы». Изменения были внесены на основании приказа Минфина России от 18.09.2006 № 115н.

                      На основном этапе аудитор, используя метод прослеживания, обобщает результаты процедур, выполненных на ознакомительном этапе, и оценивает влияние выявленных отклонений на следующие показатели формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках»: выручка, себестоимость, валовая прибыль, коммерческие расходы, управленческие расходы, прибыль (убыток) от продаж.

                      После этого следует приступить к изучению операций, в результате которых формируются прочие доходы и расходы. Обобщая результаты влияния отклонений по операциям, связанным с выбытием основных средств, нематериальных активов и другого имущества, аудиторам необходимо откорректировать показатели прочих операционных доходов и прочих операционных расходов.

                      Чтобы выяснить обоснованность отражения в учете соответствующих доходов и расходов, аудиторам сначала следует изучить различные документы, удостоверяющие факт их возникновения и величину.

                      Перечень первичных документов, на основании которых аудитор должен проверить правомерность отражения различных видов прочих доходов (расходов), приведен в табл. 15.1.

                      Таблица 15.1. Первичные документы, подтверждающие правомерность отражения различных видов прочих доходов и расходов

                      1.

                      Расходы на содержание законсервированных производственных мощностей.

                      Приказ руководителя предприятия, определяющий перечень консервируемых объектов, причины консервации, состав и размеры затрат, источники финансирования, сметы затрат на содержание законсервированных мощностей, первичные документы по оформлению расходов (ведомости начисленной заработной платы, платежные поручения, акты приемки-передачи и др.)

                      2.

                      Потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий, хищений и других чрезвычайных событий.

                      Акты, удостоверяющие такое событие и подписанные руководителем предприятия, незаинтересованными лицами и специалистами (пожарные, ГИБДД и др.), расчет бухгалтерии (сметой) понесенных убытков, заключение эксперта о возможности восстановления испорченного имущества, решение суда об установлении виновного лица и присуждении ему оплаты убытков, платежные поручения на суммы возмещения убытков и др.

                      3.

                      Затраты по аннулированным производственным заказам, не давшим продукции.

                      Договор купли-продажи, поставки продукции, счета, платежные поручения, накладные, акты сдачи-приемки выполненных работ, соглашения, протоколы о расторжении договора и др.

                      4.

                      Списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.

                      Договор купли-продажи, договор поставки продукции, банковские документы, подтверждающие перечисление денежных средств поставщику, счета-фактуры, накладные на отгруженную продукцию.

                      5.

                      Прочие доходы и прочие расходы.

                      Обоснованность создания резерва сомнительных долгов.

                      Договор купли-продажи, договор поставки продукции, накладные на отгрузку продукции, акты сдачи-приемки выполненных работ, акт инвентаризации дебиторской задолженности, акт сверки расчетов между дебитором и кредитором, решение арбитражного суда о признании предприятия-дебитора банкротом, выписка из Российского государственного реестра юридических лиц о ликвидации предприятия-дебитора, решение суда об отказе в иске к дебитору, справка органов МВД о невозможности розыска дебитора.

                      6.

                      Размеры понесенных судебных издержек и арбитражных расходов.

                      Первичный документ.

                      Решение суда, платежное поручение.

                      После этого аудиторы приступают к проверке правильности формирования и использования различных фондов и резервов, создаваемых на предприятии. Эта проверка заключается в тщательном изучении отдельных положений учредительных документов, решений собраний учредителей (собственников), учетной политики. В документах должны быть раскрыты источники формирования и использования таких фондов и резервов.

                      Затем аудиторы изучают фактический порядок распределения прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия после налогообложения, и его соответствие порядку, сформулированному в учредительных документах, учетной политике.

                      На основании протоколов заседаний общего собрания, учредителей, смет аудиторы проверяют обоснованность расходования средств нераспределенной прибыли, правильность отражения данных операций по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

                      Выявленные ошибки и нарушения аудиторы регистрируют в рабочих документах и определяют их количественное влияние на показатели бухгалтерской отчетности.

                      Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита финансовых результатов и распределения прибыли:

                      • нарушения порядка составления формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» в части занижения или завышения показателей, участвующих при формировании отчета;

                      • неверное отнесение доходов в составе прочих доходов;

                      • неверное отнесение расходов в составе прочих расходов;

                      • неправомерное использование прибыли отчетного года;

                      • неверная корреспонденция счетов при отражении прочих доходов и расходов;

                      • неверная корреспонденция счетов при отражении некоторых расходов за счет собственных источников через счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

                      Глава 16Аудит учредительных документов и операций с капиталом

                      – цели и задачи аудита учредительных документов и операций с капиталом;

                      – перечень основных документов, на основании которых производится аудит учредительных документов и операций с капиталом;

                      – последовательность работ при проверке учредительных документов и операций с капиталом;

                      – основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита учредительных документов и операций с капиталом.

                      Целью аудита учредительных документов и операций с капиталом является установление соответствия учредительных документов организации нормам действующего законодательства, правильности формирования (изменения) капитала.

                      Задачами аудита учредительных документов и операций с капиталом являются:

                      – изучение статуса юридического лица организации, сферы деятельности и права его функционирования;

                      – наличие лицензий по видам деятельности;

                      – проверка порядка формирования (изменения) капитала и изучение его структуры.

                      Основные нормативные документы:

                      • Гражданский кодекс Российской Федерации;

                      • Федеральный закон от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»;

                      • Федеральный закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»;

                      • Федеральный закон от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности»;

                      • Федеральный закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»;

                      • План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н;

                      • приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

                      Предоставляемые аудитору документы: устав, учредительный договор, свидетельство о государственной регистрации, документы, связанные с приватизацией и акционированием организаций, находившихся в собственности государства, субъектов Российской Федерации, общественных организаций, колхозов, протоколы собраний учредителей (акционеров), акты приема-передачи акций, акты оценки имущества, внесенного в счет оплаты акций (долей уставного капитала), бухгалтерский баланс (форма № 1), отчет об изменении капитала (форма № 3), главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, регистры бухгалтерского учета по счетам 80 «Уставный капитал», 81 «Собственные акции (доли)», 83 «Добавочный капитал», 82 «Резервный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 75 «Расчеты с учредителями».

                      Работы при проведении аудита учредительных документов и операций с капиталом можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

                      Основной задачей аудита учредительных документов и операций с капиталом является подтверждение информации о капитале в финансовой отчетности. Аудитору необходимо изучить весь комплект представленной бухгалтерской отчетности, а именно установить, что:

                      – данные об остатках на счетах учета капитала на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным по строкам 410 «Уставный капитал», 420 «Добавочный капитал», 430 «Резервный капитал», 470 «Нераспределенная прибыль» Бухгалтерского баланса (форма № 1). Пример оформления процедуры приведен в приложении 16.1 (процедура 1);

                      – данные об остатках на счетах учета капитала на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, соответствуют данным, указанным в отчете об изменении капитала (форма № 3).

                      На ознакомительном этапе аудитор проверяет соответствие учредительных документов требованиям законодательства.

                      Необходимо установить, содержатся ли в уставе организации положения, отвечающие требованиям, приведенным в табл. 16.1.

                      Таблица 16.1. Содержание учредительных документов

                      Для акционерных обществ.

                      Полное и сокращенное фирменное наименование АО.

                      Место нахождения АО.

                      Тип АО (открытое или закрытое).

                      Количество, номинальная стоимость, категории акций и типы привилегированных акций.

                      Права владельцев акций каждой категории (типа).

                      Размер уставного капитала.

                      Структура и компетенция органов управления АО и порядок принятия ими решений.

                      Порядок подготовки и проведения общего собрания акционеров, в том числе:

                      – перечень вопросов, для решения которых необходимо квалифицированное большинство голосов или единогласие;

                      – сведения о филиалах и представительствах;

                      – сведения об использовании в отношении АО специального права на участие РФ, субъекта РФ или муниципального образования в управлении АО («золотая акция»).

                      Иные положения, предусмотренные федеральными законами.

                      Наличие устава ограничено на количество акций, их суммарную номинальную стоимость, а также максимальное число голосов, предоставляемых одному акционеру.

                      Предоставление акционеру по его требованию копии устава.

                      Предоставление любому заинтересованному лицу возможности ознакомления с уставом.

                      Внесение изменений и дополнений в устав.

                      Составление уставного капитала АО из номинальной стоимости акций, приобретенных акционерами, и определение минимального размера имущества АО, гарантирующего интересы его кредиторов.

                      Размещение среди учредителей всех акций при учреждении АО.

                      Регистрация держателей именных акций АО в специальном реестре.

                      Количество и номинал размещаемых акций, права, предоставляемые этими акциями, определенные уставом АО.

                      Минимальный размер уставного капитала:

                      – для ОАО – 1000 МРОТ на дату регистрации общества.

                      – для ЗАО – 100 МРОТ на дату регистрации общества.

                      Полное и сокращенное фирменное наименование общества.

                      Сведения о месте нахождения общества.

                      Сведения о составе и компетенции органов управления общества, порядке принятия решения.

                      Сведения о размере уставного капитала.

                      Сведения о размере и номинальной стоимости доли каждого участника общества.

                      Сведения о порядке отчуждения долей (части долей).

                      Сведения о порядке хранения документов общества и предоставления информации участникам и другим лицам.

                      Иные положения, не противоречащие федеральным законам.

                      Основной этап

                      Изучая виды деятельности, осуществляемые предприятием, аудиторы должны установить их соответствие видам деятельности, которые зафиксированы в уставе. Необходимо также проверить наличие всех лицензий.

                      Аудитору следует убедиться, что изменение (уменьшение, увеличение) уставного капитала акционерного общества, общества с ограниченной ответственностью произошло в соответствии с правилами и требованиями, изложенными в табл. 16.2.

                      Аудитору необходимо проверить, соответствует ли сальдо по счету 80 «Уставный капитал» размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации, производятся ли записи по счету 80 при формировании уставного капитала, а также в случаях увеличения и уменьшения капитала (после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации). После государственной регистрации организации ее уставный капитал в размере суммы вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, отражается по кредиту счета 80 в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями». Фактическое поступление вкладов учредителей проводится по кредиту счета 75 в корреспонденции со счетами учета денежных средств и других ценностей. Аналитический учет по счету 80 должен быть организован таким образом, чтобы обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций.

                      Необходимо проверить, предназначен ли счет 75 для обобщения информации о всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации (акционерами акционерного общества, участниками полного товарищества, членами кооператива и т. п.): по вкладам в уставный (складочный) капитал организации, по выплате доходов (дивидендов) и др.

                      Аналитический учет по счету 75 должен вестись по каждому учредителю (участнику), кроме учета расчетов с акционерами – собственниками акций на предъявителя в акционерных обществах. Учет расчетов с учредителями (участниками) в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 75 обособленно.

                      При фактическом поступлении сумм вкладов учредителей в виде денежных средств должны быть произведены записи по кредиту счета 75 в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

                      Таблица 16.2. Правила изменения уставного капитала

                      Решение об уменьшении уставного капитала должно быть принято общим собранием:

                      – путем уменьшения номинальной стоимости акций;

                      – путем приобретения и погашения стоимости акций части акций (если предусмотрено уставом).

                      Уставный капитал не должен стать меньше минимального размера, определенного на дату:

                      – представления документов для госрегистрации изменений устава;

                      – государственной регистрации АО, если общество обязано в соответствии с Законом об АО уменьшить уставный капитал.

                      В течение 30 дней с даты принятия решения общество обязано уведомить кредиторов об изменении уставного капитала и сообщение о принятом решении опубликовать в издании, предназначенном для публикации данных о госрегистрации.

                      Кредиторы вправе в течение 30 дней с момента получения уведомления или с даты опубликования сообщения письменно потребовать досрочного прекращения или исполнения обязательств и возмещения убытков.

                      Увеличение уставного капитала АО может произойти:

                      – путем увеличения номинальной стоимости акций;

                      – путем размещения дополнительных акций номинальной стоимости в пределах количества объявленных акций, установленного уставом (может осуществляться за счет имущества АО).

                      Решение об увеличении уставного капитала АО принимает общее собрание акционеров большинством голосов владельцев голосующих акций (возможно одновременно с принятием решения о внесении в устав положений или изменений об объявленных акциях). Внесение в устав изменений об увеличении уставного капитала принимается на основании решения совета директоров (наблюдательного совета), если такое право ему предоставлено уставом.

                      Для обществ с ограниченной ответственностью.

                      Уменьшение уставного капитала ООО может осуществляться:

                      – путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников (с сохранением размеров долей всех участников);

                      – путем погашения долей, принадлежащих обществу.

                      В течение 30 дней с даты принятия решения об уменьшении уставного капитала общество обязано:

                      – письменно уведомить об уменьшении уставного капитала и его новом размере всех известных ему кредиторов общества;

                      – опубликовать в органе печати, в котором публикуются данные о государственной регистрации юридических лиц, сообщение о принятом решении.

                      Кредиторы общества вправе в течение 30 дней с даты направления им уведомления (опубликования сообщения) о принятом решении письменно потребовать досрочного прекращения или исполнения соответствующих обязательств общества и возмещения им убытков.

                      Государственная регистрация уменьшения уставного капитала ООО осуществляется только при представлении доказательств об уведомлении кредиторов.

                      Увеличение уставного капитала ООО допускается только после его полной оплаты и может осуществляться за счет:

                      – дополнительных вкладов участников общества;

                      – дополнительных вкладов отдельных участников и вкладов третьих лиц.

                      Если увеличение уставного капитала не состоялось, общество обязано вернуть вклады.

                      Взнос вкладов в виде материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) оформляется записями по кредиту счета 75 в корреспонденции со счетами 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и др.

                      При проверке добавочного капитала необходимо установить, за счет каких именно источников он был сформирован: за счет эмиссионного дохода акционерного общества, прироста стоимости внеоборотных активов, положительной курсовой разницы по вкладам иностранной валюты в уставный капитал.

                      Аудитор должен установить, что стоимость безвозмездно полученного имущества отражена в составе счета 98 «Доходы будущих периодов». Кроме того, при проверке операций по использованию добавочного капитала аудитор должен учитывать, что дебет счета 83 «Добавочный капитал» может возникать лишь в случае:

                      – списания дооценки в результате выбытия активов со счетов бухгалтерского учета;

                      – перераспределения убытков на предприятии;

                      – принятия решения об увеличении размера уставного капитала.

                      При проверке резервного капитала необходимо установить, за счет каких источников он был сформирован (как правило, это отчисления чистой прибыли в соответствии с учредительными документами).

                      При проверке нераспределенной прибыли необходимо установить, что все записи по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» были произведены на основании протоколов заседаний учредителей или протоколов годового собрания акционеров. При этом дата операции должна соответствовать дате составлении протокола.

                      Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита учредительных документов и операций с капиталом:

                      • несоответствие данных о размере уставного капитала, указанных в учредительных документах, данным, указанным в регистрах бухгалтерского учета;

                      • неполное внесение учредителями долей в уставный капитал;

                      • невнесение или несвоевременное внесение изменений в учредительные документы;

                      • деятельность без лицензии;

                      • нарушения, связанные с формированием уставного капитала общества и размещением его акций;

                      • нарушения, связанные с недействительностью решений органов управления общества;

                      • нарушения, связанные с порядком выплаты дивидендов;

                      • нарушения, связанные с обеспечением прав акционеров на приобретение размещаемых обществом дополнительных акций и эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в акции.

                      По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией (приложение 16.1) руководителю проверки.

                      Приложение 16.1.

                      Процедура аудита учредительных документов и операций с капиталом.

                      Процедура 1. Сопоставление данных об остатках на счетах учета капитала на начало и конец отчетного периода, указанных в оборотно-сальдовой ведомости или главной книге, с данными, указанными по строкам 410 «Уставный капитал», 420 «Добавочный капитал», 430 «Резервный капитал», 470 «Нераспределенная прибыль» Бухгалтерского баланса (форма № 1)

                      Глава 17Аудит бухгалтерской отчетности

                      – цели и задачи аудита бухгалтерской отчетности;

                      – перечень основных документов, на основании которых производится аудит бухгалтерской отчетности;

                      – последовательность работ при проверке бухгалтерской отчетности;

                      – основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита бухгалтерской отчетности.

                      Целью аудита бухгалтерской отчетности является формирование мнения о достоверности показателей отчетности во всех существенных отношениях.

                      Задачами аудита бухгалтерской отчетности являются: проверка состава и содержания форм бухгалтерской отчетности, увязка ее показателей, проверка правильности оценки статей отчетности, проверка правильности формирования сводной (консолидированной) отчетности, установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета и налогообложения действующим в проверяемом периоде нормативным документам, проверка правильности формирования сводной отчетности.

                      Согласно ст. 5 Федерального закона от 30.12.08 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» обязательный аудит проводится ежегодно в случаях, если:

                      1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

                      2) организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой организацией, обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, фондом, источником образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;

                      3) объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 50 млн. руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 20 млн. руб. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть снижены;

                      4) в иных случаях, установленных федеральными законами.

                      Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торгов на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями.

                      Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25 %, а также унитарного предприятия или муниципального унитарного предприятия заключается по итогам размещения заказа путем проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».

                      • Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

                      • Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденное приказом Минфина России от 0 6.07.1999 № ЧЗн;

                      • приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;

                      • Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98), утвержденное приказом Минфина России от 25.11.1998 № 56н.

                      Предоставляемые аудитору документы: оборотно-сальдовая ведомость, главная книга, бухгалтерский баланс (форма № 1), отчет о прибылях и убытках (форма № 2), отчет об изменениях капитала (форма № 3), отчет о движении денежных средств (форма № 4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6), пояснительная записка.

                      Аудитор использует также данные годовой бухгалтерской отчетности, которая представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности.

                      Работы при проведении аудита бухгалтерской отчетности можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

                      Основной задачей аудита бухгалтерской отчетности является проверка состава и содержания форм бухгалтерской отчетности. Аудитору необходимо установить, были ли проведены организацией определенные учетные работы, которые предшествуют составлению бухгалтерской отчетности.

                      Перед составлением годового отчета в каждой организации должны проводиться:

                      – инвентаризация основных видов ценностей и обязательств;

                      – списание выявленных отклонений по назначению и корректировке затрат со списанием калькуляционных разниц и закрытием ряда операционных счетов.

                      В ходе проверки закрытия счетов необходимо установить:

                      – сделаны ли корректировочные записи по суммам цеховых расходов ремонтной мастерской, исчислена ли себестоимость услуг вспомогательного производства, сделаны ли корректировочные записи по каждому производству и закрыты ли аналитические счета по счету 23 «Вспомогательные производства»;

                      – распределены ли расходы будущих периодов, сделана ли корректировка общепроизводственных и общехозяйственных расходов и закрыты ли счета 97 «Расходы будущих периодов» (по затратам, относимым на издержки текущего года), 25 «Общепроизводственные расходы»;

                      – исчислена ли себестоимость продукции основных отраслей производства и списаны ли выявленные отклонения; сделана ли корректировка затрат и закрыты ли субсчета к счету 20 «Основное производство»;

                      – произведена ли корректировка затрат и закрыты ли счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (по субсчетам собственно обслуживающих производств);

                      – списаны ли затраты по завершенным процессам и сделаны ли корректировочные записи на счетах вложений во внеоборотные активы и основные средства;

                      – определены ли финансовые результаты, сделаны ли корректировочные записи и закрыты ли счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы»;

                      – распределена ли прибыль и списан ли убыток на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и закрыт ли счет 99 «Прибыли и убытки».

                      На основном этапе аудита бухгалтерской отчетности необходимо изучить состав и содержание бухгалтерской отчетности. В настоящее время организации представляют в обязательном порядке квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность. Годовой бухгалтерский отчет организации включает типовые формы бухгалтерской отчетности, утвержденные Минфином России.

                      В состав годовой бухгалтерской отчетности входят: форма № 1 «Бухгалтерский баланс»; расшифровка отдельных прибылей и убытков расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами по налогам, сборам и обязательным платежам; форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»; форма № 3 «Отчет об изменениях капитала»; форма № 4 «Отчет о движении денежных средств»; форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»; пояснительная записка; аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации (если она подлежит в соответствии с федеральными законами обязательному аудиту).

                      При изучении состава и содержания форм бухгалтерской отчетности организации выясняются:

                      – их соответствие требованиям нормативных документов:

                      – наличие всех установленных форм;

                      – полнота их заполнения;

                      – присутствие необходимых реквизитов.

                      Кроме того, осуществляется арифметический контроль показателей и проверяется их взаимозависимость.

                      При анализе достоверности показателей аудитору следует изучить результаты инвентаризации, проводимой перед составлением годового отчета. Все расхождения с данными бухгалтерского учета, а также все ошибки и нарушения, выявленные в ходе инвентаризации, должны быть исправлены и отражены в соответствующих учетных регистрах до представления годового отчета. Суммы статей баланса по расчетам с финансовыми, налоговыми органами должны быть согласованы с ними и тождественны. Целесообразно проконтролировать соответствие данных по всем счетам главной книги показателям бухгалтерской отчетности.

                      Аудитор должен проверить, выполнено ли клиентом требование ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» о том, что в случае, если в период между датой подписания бухгалтерской отчетности и датой ее утверждения получена новая информация о событиях после отчетной даты, раскрытых в бухгалтерской отчетности, представленной пользователям, и (или) произошли (выявлены) события, которые могут оказать существенное влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации, организация должна проинформировать об этом лиц, которым была представлена данная бухгалтерская отчетность.

                      Процедуру проверки правильности формирования выручки (нетто) от продажи товаров, продукции, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных платежей), отраженной по строке 010 отчета о прибылях и убытках, можно представить в виде табл. 17.1.

                      Таблица 17.1. Проверка выручки (нетто) от продажи товаров, продукции, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных платежей)

                      Аналогичным образом проводится проверка формирования себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг по данным главной книги, отраженной по строке 010 формы № 2 (табл. 17.2).

                      Таблица 17.2. Проверка формирования себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг

                      Проверяя правильность оценки статей отчетности, аудитор должен удостовериться в соблюдении следующих принципиальных положений при ее составлении:

                      – стоимость имущества и обязательств должна отражаться в отчетности в рублях;

                      – имущество и обязательства должны оцениваться путем суммирования произведенных расходов;

                      – зачет между статьями активов и пассивов, прибылей и убытков не допускается (кроме случаев, специально оговоренных в нормативных документах);

                      – числовые показатели в бухгалтерском балансе должны отражаться в нетто-оценке, т. е. за вычетом регулирующих величин;

                      – методики формирования показателей отчетности должны соответствовать требованиям нормативных документов; при наличии отклонений их следует раскрыть в пояснительной записке, указав причины и определив влияние, которое эти отклонения оказали на формируемые показатели отчетности.

                      При проверке бухгалтерского баланса аудитору необходимо обратить внимание на формирование строки 145 «Отложенные налоговые активы». По данной строке учитывается сумма, сформированная по счету 09 «Отложенные налоговые активы». По строке 515 «Отложенные налоговые обязательства» отражается кредитовое сальдо по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства», не списанное на конец отчетного периода.

                      При проверке правильности составления отчета о прибылях и убытках необходимо учитывать, что:

                      – по строке 200 «Постоянные налоговые обязательства (активы)» отражаются суммы, сформированные по счету 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Постоянное налоговое обязательство»;

                      – по строке 141 «Отложенные налоговые активы» – обороты по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» за вычетом дебетовых оборотов.

                      Если кредитовый оборот по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства» превышает дебетовый, то аудитор должен убедиться, что сумма по строке 142 «Отложенные налоговые активы» отрицательная и вписана в отчет о прибылях и убытках в круглых скобках. При расчете чистой прибыли она должна быть учтена со знаком «минус».

                      Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита бухгалтерской отчетности:

                      – показатели отчетности не подтверждены результатами инвентаризации (инвентаризация проведена формально, не по всем активам и обязательствам);

                      – допущены арифметические ошибки при подсчете показателей отчетности, округлениях значений показателей;

                      – отсутствует взаимоувязка отдельных показателей различных форм отчетности;

                      – ошибочно свернуты показатели бухгалтерского баланса (форма № 1);

                      – информация статей актива показана не в нетто-оценке, т. е. не за вычетом регулирующих величин, таких, как сумма начисленной амортизации, резерв под снижение стоимости материальных ценностей, резерв под обесценение финансовых вложений, резерв по сомнительным долгам;

                      – не раскрыта по строке 140 или 250 Бухгалтерского баланса (форма № 1) информация о вкладах (депозитах) в банках, учитываемых компанией-клиентом на счете 55 «Специальные счета в банках»;

                      – беспроцентные займы отражены в составе финансовых вложений, а не в составе дебиторской задолженности;

                      – уставный капитал, оплаченный не полностью, показан по строке 410 Бухгалтерского баланса в сумме, отличной от учредительных документов;

                      – неверно отражены существенные доходы в отчете о прибылях и убытках;

                      – неправильно раскрыты управленческие расходы производственной организации;

                      – накладные расходы торговой организации показаны по строке 040 «Управленческие расходы», тогда как затраты торговой организации должны быть показаны по строке 030 «Коммерческие расходы» отчета о прибылях и убытках (формы № 2);

                      – расчет процентов по долговым обязательствам производится не каждый месяц;

                      – неверно рассчитан текущий налог на прибыль.

                      По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

                      Список литературы

                      1. Андреев В.Д. Практикум по аудиту. – 2-е изд., перераб. и доп. —М.: Финансы и статистика, 2006.

                      2. Аудит Монтгомери / Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженик, В.М. О’Рейлли, М.Б. Хирш; Пер. с англ. С.М. Бычковой / Под ред. Я.В. Соколова. —М.: Аудит; ЮНИТИ, 1997.

                      3. Аудиторский словарь / С.М. Бычкова, М.В. Райхман, В.Я. Соколов и др. / Под ред. В.Я. Соколова. – М.: Финансы и статистика, 2003.

                      4. Бычкова С.М. Доказательства в аудите. – М.: Финансы и статистика, 1998.

                      5. Бычкова С.М. Аудиторская деятельность: теория и практика. – СПб.: Лань, 2000.

                      6. Бычкова С.М., Газарян А.В. Планирование в аудите. – М.: Финансы и статистика, 2001.

                      7. Бычкова С.М., Растамханова Л.Н. Риски в аудиторской деятельности. – М.: Финансы и статистика, 2003.

                      8. Бычкова С.М. Аудит для руководителей и бухгалтеров. – СПб.: Питер, 2003.

                      9. Бычкова С.М., Ивахненков С.В. Информационные технологии в бухгалтерском учете и аудите: Учеб. пособие / Под ред. С.М.Бычковой. – М.: ТК Велби, 2005.

                      10. Бычкова С.М., Итыгилова Е.Ю. Внутрифирменные стандарты аудита. – М.: Бухгалтерский учет, 2006.

                      11. Бычкова С.М., Итыгилова Е.Ю. Международные стандарты аудита / Под ред. С.М. Бычковой. – М.: ТК Велби; Проспект, 2007.

                      12. Василевич И.П. Сборник задач по аудиту. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2004.

                      13. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит: учеб. пособие. – М.: ИД ФБК-Пресс, 1999.

                      14. Елисеева И.И., Терехов А.А. Статистические методы в аудите. – М: Финансы и статистика, 1998.

                      15. Кочинев Ю.Ю. Аудит. – СПб.: Питер, 2002.

                      16. Ларионов А.Д. Осташенко Е.Г. Свердлина Е.Б. Сборник задач по аудиту с решениями (практикум) /Под ред. А.Д. Ларионова. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ТК Велби, 2006.

                      17. Мельник М.В., Бровкина Н.Д. Практический аудит. – М.: ИНФРА-М, 2006.

                      18. Никольская Ю.П. Мерзликина Е.М. Аудит. – 3-е изд., перераб., доп. – М.: ТК Велби, 2006.

                      19. Основы аудита / С.М.Бычкова. А.В.Газарян, Г.И.Козлова и др. / Под ред. Я.В.Соколова. – М.: Бухгалтерский учет, 2000.

                      20. Парушина Н.В., Суворова С.П., Галкина Е.В. Аудит: практикум. – М.: ИНФРА-М; Форум, 2006.

                      21. Подольский В.И., Савин А.А., Сотникова Л.В. Аудит / Под ред. В.И. Подольского. – 2-е изд., перераб. и доп. —М.: ТК Велби, 2006.

                      22. Практический аудит / Под ред. Я.В. Соколова. – СПб: Юридический центр Пресс, 2004.

                      23. Робертсон Дж. Аудит. / Пер. с англ. – М.: KPMG; Аудиторская фирма «Контакт», 1993.

                      24. Скобара В.В. Аудит: Методология и организация. – М.: Дело и Сервис, 1998.

                      25. Соколов Я.В., Терехов А.А. Очерки развития аудита. – М.: ИД ФБК-Пресс, 2004.

                      26. Суйц В.П. Аудит. – М.: ТК Велби, 2006.

                      27. Терехов А.А. Аудит: законодательные решения. – М.: Финансы и статистика, 2003.

                      28. Терехов А.А. Аудит: перспективы развития. – М.: Финансы и статистика, 2001.

                      29. Четыркин Е.М., Васильева Н.Е. Выборочные методы в аудите. – М.: Дело, 2003.

                      30. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: учебник. – 5-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2006.

                      31. Юдина Г.А. Черных М.Н. Основы аудита: учеб. пособие для вузов. – М.: ТК Велби, 2006.

                      bzbook.ru

    Популярное:

    • Окато транспортный налог Как сделать уточненную декларацию по НДС в 2017-2018 годах? Отправить на почту Уточненная декларация по НДС в обязательном порядке подается при выявлении ошибок, приведших к занижению налога или завышению его суммы, начисленной к […]
    • Краткосрочная и долгосрочная финансовая политика учебное пособие Краткосрочная и долгосрочная финансовая политика. Когденко В.Г. и др В учебном пособии представлена современная финансовая модель организации, ориентированная на стратегический анализ бизнеса и обоснование управленческих решений через […]
    • Форма инв-22 приказ о проведении инвентаризации Унифицированная форма № ИНВ-22 - скачать бланк и образец Отправить на почту Унифицированная форма ИНВ-22 — документ, без которого не начнется ни одна инвентаризация. По унифицированной форме ИНВ-22 оформляется решение руководителя о ее […]
    • Адвалорные ставки налога Расчет таможенной пошлины и НДС для определения суммы обеспечения по книжке МДП - TIR Carnet В соответствии со статьей 88 Таможенного кодекса Таможенного союза сумма обеспечения уплаты таможенных пошлин, налогов (так называемая […]
    • Какие наказания не назначаются несовершеннолетним Какие наказания не назначаются несовершеннолетним Согласно ст. 88 УК к несовершеннолетним могут применяться следующие виды наказаний: 2) лишение права заниматься определенной деятельностью; 3) обязательные работы; 4) исправительные […]
    • Закон рб от 5 января 2004 Закон рб от 5 января 2004 О работе «Правового форума Беларуси» 9 Июля 2018 Вышел в свет новый номер научно-практического журнала «Право.by» № 3 [53] 2018 25 Июня 2018 Республиканский конкурс «Лучший публичный центр правовой […]
    • Социальный вычет на ребенка матери одиночки Кто получает социальную пенсию в России? Последние несколько лет в ходе реформирования пенсионной системы Российской Федерации, как у молодых граждан, так и у людей в возрасте с уст не сходит понятие «страховой пенсии». Но многие […]
    • 1с авансы по налогу на прибыль Авансы по налогу на прибыль: отражать или нет? Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль предусматривает возникновение у организации обязательств в виде ежемесячных авансовых платежей. Даты их внесения не совпадают ни с окончанием […]